Eduardo Pedroza, asociado del área tributaria.

Recientemente, mediante la Resolución No. 03975-11-2026, el Tribunal Fiscal estableció un criterio de observancia obligatoria en relación a la responsabilidad solidaria tributaria correspondiente a miembros de consorcios con contabilidad independiente. Esta resolución es relevante en tanto establece un criterio que deben observar aquellos quienes participen en este tipo de contratos, pues como consecuencia de este criterio, la SUNAT podrá imputarles responsabilidad solidaria por tributos impagos sin importar su porcentaje de participación en el contrato, las tareas que realizaba como parte de él, ni el nivel de intervención en la gestión administrativa o financiera dentro del consorcio.

A partir de este criterio, los partícipes de este tipo de consorcios con contabilidad independiente, deberán tener un cuidado mayor en el cumplimiento de las obligaciones tributarias de este vehículo. De lo contrario, podrían ser considerados como responsables solidarios de sus deudas tributarias.

En este contexto, consideramos importante explicar qué son los consorcios y el tratamiento tributario general de este tipo de vehículos. En base a ello, desarrollaremos el criterio establecido por el Tribunal Fiscal al que nos referimos previamente.

1. Tratamiento legal general de los consorcios en el Perú

De acuerdo con el artículo 445 de la Ley General de Sociedades (Ley No. 26887), el contrato de consorcio es una modalidad de contrato asociativo. Por definición legal, se trata de un acuerdo por el cual dos o más personas se asocian para participar en forma activa y directa en un determinado negocio o empresa con el propósito de obtener un beneficio económico, manteniendo cada una de ellas su propia autonomía jurídica y organizativa.

Una de las características fundamentales del consorcio en el ordenamiento legal peruano es que no constituye una persona jurídica. Esto significa que la celebración del contrato no da nacimiento a un sujeto de derecho distinto de las partes integrantes; por lo tanto, el consorcio carece de patrimonio social propio, de denominación o razón social, y de un domicilio legal independiente al de sus miembros. Las regulaciones del contrato se rigen por la autonomía de la voluntad de los consorciados, quienes deben coordinar las actividades comunes a través de mecanismos previstos en el propio acuerdo, usualmente mediante la designación de un operador encargado de la gestión externa frente a terceros.

Dado que el consorcio no es una persona jurídica, los bienes afectados o adquiridos para el negocio común pertenecen en copropiedad a los consorciados bajo las reglas pactadas. Asimismo, respecto a la responsabilidad comercial y civil ordinaria, la ley societaria establece que cada partícipe responde individualmente frente a terceros por las obligaciones que contraiga, salvo que en el contrato se haya pactado expresamente la solidaridad o que esta sea impuesta por la ley sectorial aplicable a la actividad económica que desarrollen.

2. Tratamiento de los consorcios para efectos tributarios

El artículo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta (TUO aprobado mediante Decreto Supremo No. 179-2004-EF) establece que se consideran contribuyentes del Impuesto a la Renta a las personas jurídicas. Sobre el particular, a diferencia de lo que ocurre con lo establecido en la Ley General de Sociedades, en el inciso k) del referido artículo 14 se señala que, para efectos del Impuesto a la Renta, se considera “persona jurídica” a, entre otros, los joint ventures, consorcios y otros contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente de la de sus socios o partes contratantes. Agrega esta norma que, en caso de este tipo de contratos que no lleven contabilidad independiente, las rentas se les atribuye a las personas naturales o jurídicas que las integren.

Por su parte, de manera similar, el numeral 9.3 del artículo 9 de la Ley del Impuesto General a las Ventas (TUO aprobado mediante Decreto Supremo No. 055-99-EF), establece que son sujetos del impuesto en calidad de contribuyentes, entre otros, los consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que lleven contabilidad independiente.

Así pues, de acuerdo a la legislación tributaria peruana, los consorcios pueden llevar contabilidad independiente, en cuyo caso se les considera contribuyente del Impuesto a la Renta (“IR”) y del Impuesto General a las Ventas (“IGV”). Sin embargo, también podrían no llevar contabilidad independiente, en cuyo caso no existirá, para efectos de estos impuestos, un contribuyente distinto a los partícipes del mismo. En este último caso, además, la contabilidad del consorcio podría ser llevada por un operador o, de forma separada, por cada uno de sus partícipes en la parte que les corresponda.

A continuación, describiremos de forma general las principales características de cada una de las modalidades de los contratos de consorcio:

• Contrato de consorcio con contabilidad independiente a la de sus partes contratantes:

1. • El contrato de consorcio es considerado un contribuyente independiente a sus partes contratantes. Por lo tanto, debe cumplir con todas las obligaciones tributarias que le correspondan, como por ejemplo: inscripción en el RUC, presentación de declaraciones juradas y pago de tributos a las que se encuentre afecto, entre otras obligaciones. De esta manera, debe pagar el IR empresarial con una tasa del 29.5% sobre su renta neta y está sujeto al IGV por sus operaciones gravadas.
   • Si se reparten dividendos o cualquier tipo de utilidades a sus partes contratantes (los resultados del negocio), estos estarán gravados con el IR con una tasa del 5% únicamente si el dividendo es repartido a un sujeto no domiciliado en el país o una persona natural domiciliada en el país. Así, en el caso que se distribuya un dividendo a una persona jurídica domiciliada en Perú, éste no se encontrará gravado con el IR.
   • Las operaciones de los contratos de consorcio con sus partes contratantes se gravan como si fueran realizadas con terceros independientes. Así, por ejemplo, si el Consorcio no cuenta con personal propio y terceriza sus actividades con otra persona jurídica, entre el Consorcio y dicha persona jurídica habría un servicio gravado con el IR e IGV.

• Contrato de consorcio que no lleve contabilidad independiente a la de sus partes contratantes y en que la contabilidad del consorcio es llevada por el operador:

1. • El contrato de consorcio no será una persona jurídica o un contribuyente distinto al de sus partes contratantes por lo que no debe inscribirse en el RUC.
   • La contabilidad del contrato de consorcio es llevada por un operador (quien deberá ser una parte contratante del contrato y domiciliado en el país), el cual deberá atribuir los resultados del negocio a las partes contratantes.
   • Así, el operador emitirá los comprobantes de pago por las actividades de los Contratos y realizará las compras de dichas actividades. Luego, el operador atribuirá los respectivos ingresos, gastos, crédito fiscal y débito fiscal para efectos del IR e IGV a cada una de las partes contratantes.
   • Los aportes de bienes y servicios que realicen las partes integrantes a favor de los contratos de consorcio no se consideran operaciones con terceros y ni generan resultados gravados con el IR ni con el IGV.

• Contratos de consorcio que no lleve contabilidad independiente a la de sus partes contratantes y en que cada parte integrante contabilice sus operaciones.

Esta modalidad de contratos de consorcio tiene las mismas características y tratamiento tributario que el aplicado al descrito en el literal b anterior. No obstante, esta modalidad de los contratos de consorcio tiene las siguientes particularidades:

1. • No existe un operador que lleve la contabilidad del contrato y que efectúe atribuciones de resultados, pérdidas, gastos, crédito fiscal, etc. a las partes contratantes.
   • Cada una de las partes contratantes se relaciona con los terceros y factura directamente los bienes y servicios transados con dichos terceros. Asimismo, cada parte contratante deduce los gastos en que haya incurrido y utiliza el crédito fiscal de dichas adquisiciones.

3. Responsabilidad solidaria en el caso de consorcios y aplicación de la resolución del Tribunal Fiscal No. 03975-11-2026.

El último párrafo del artículo 18 del Código Tributario (Texto Único Ordenado aprobado por el Decreto Supremo No. 133-2013-EF) establece lo siguiente:

“También son responsables solidarios, los sujetos miembros o los que fueron miembros de los entes colectivos sin personalidad jurídica por la deuda tributaria que dichos entes generen y que no hubiera sido cancelada dentro del plazo previsto por la norma legal correspondiente, o que se encuentre pendiente cuando dichos entes dejen de ser tales”.

De esta manera, los sujetos que integren o hayan integrado entes colectivos sin personalidad jurídica asumen la obligación de pago por la deuda tributaria generada por dichos entes que no haya sido oportunamente cancelada. Como se observa, esta disposición prescinde de la evaluación de la conducta o gestión del partícipe, vinculando la responsabilidad únicamente a la condición de miembro del colectivo.

Al respecto, un punto relevante a considerar es que, si bien los consorcios con contabilidad independiente califican como personas jurídicas para efectos del IR, ello no implica que posean personalidad jurídica para los demás efectos legales. En ese sentido, cuando la norma citada hace referencia a la “personalidad jurídica”, no lo hace para incluir a cualquier entidad que califique como tal para una norma tributaria particular, sino que se refiere —de forma general— a las entidades que tengan personalidad jurídica para efectos del derecho común.

Bajo esa premisa, mediante la Resolución del Tribunal Fiscal No. 03975-11-2026, se estableció como criterio de observancia obligatoria que los miembros de un consorcio con contabilidad independiente son responsables solidarios por la totalidad de las deudas tributarias generadas por dicho ente colectivo, únicamente por el hecho de integrarlo o haberlo integrado durante el período en que se originaron las obligaciones tributarias pendientes. El referido Tribunal precisó que para atribuir dicha responsabilidad no es relevante el porcentaje de participación de los consorciados, el rol desempeñado dentro del consorcio por cada uno de ellos, ni la intervención efectiva en la gestión administrativa o financiera del negocio común.

Sobre el particular, la controversia que dio origen a la emisión de esta Resolución se originó como consecuencia de la atribución de responsabilidad solidaria efectuada por la SUNAT a una empresa integrante de un consorcio encargado de ejecutar una obra pública. En ese contexto, la Administración Tributaria emitió una Resolución de Determinación de Responsabilidad Solidaria mediante la cual imputó a la empresa diversas deudas tributarias generadas por el consorcio.

Al respecto, el Tribunal Fiscal destacó que, a pesar de que el consorcio con contabilidad independiente puede ser considerado como contribuyente para determinados tributos, esto no implica que adquiera personalidad jurídica autónoma. En consecuencia, mantiene la condición de ente colectivo sin personalidad jurídica para efectos del último párrafo del artículo 18 del Código Tributario.

Como consecuencia de ello, el Tribunal Fiscal concluyó que la responsabilidad solidaria de los integrantes del consorcio surge automáticamente cuando concurren tres condiciones:

• Existe un consorcio sin personalidad jurídica (en el derecho común).
• Existen deudas tributarias pendientes de pago.
• La empresa imputada fue miembro del consorcio durante el período en que se originaron las obligaciones tributarias.

El Tribunal Fiscal señaló que, a fin de realizar esta imputación de responsabilidad solidaria, la SUNAT no tiene la obligación de demostrar la participación efectiva de la empresa imputada en la administración del consorcio ni verificar la existencia de beneficios económicos concretos obtenidos por ella.

De esta manera, el solo hecho de formar parte del consorcio es suficiente para aplicar el régimen de responsabilidad solidaria antes mencionado, independientemente del porcentaje de participación que pudiera tener la respectiva empresa.

Por lo tanto, este criterio jurisprudencial genera un riesgo latente para cualquier empresa que pretenda formar parte de un ente colectivo de este tipo. En caso de una potencial contingencia, cualquier consorciado podría verse obligado a asumir de forma solidaria la totalidad de la deuda tributaria impaga, aun cuando su participación haya sido mínima o su responsabilidad fuera puramente técnica.

En este nuevo escenario, la responsabilidad solidaria deja de ser un riesgo remoto para convertirse en un elemento central dentro de la negociación y ejecución de contratos asociativos. Frente a ello, consideramos que las medidas que podrían adoptarse a fin de mitigar el riesgo generado por esta atribución solidaria son las siguientes:

• Realizar auditorías tributarias periódicas: Fiscalizar de manera interna y constante al consorcio, revisando exhaustivamente las declaraciones juradas y los pagos presentados ante la SUNAT.
• Establecer cláusulas contractuales de indemnidad tributaria: Si bien estos pactos no son oponibles a la Administración Tributaria, brindan el derecho legal para repetir contra los demás consorciados y recuperar el importe eventualmente pagado. Como respaldo, se podría incluso aparejar estas cláusulas con el otorgamiento de garantías reales o bancarias entre las partes.
• Implementar comités de control financiero: Establecer restricciones contractualmente vinculantes sobre el manejo contable y financiero del consorcio, garantizando un derecho de veto o de co-firma para todos los consorciados.

Si bien la implementación de estas recomendaciones no elimina la facultad de la SUNAT para imputar responsabilidad solidaria, consideramos que reduce significativamente la exposición al riesgo. Finalmente, si la intención de las empresas fuera eliminar totalmente esta contingencia, valdría la pena evaluar en cada caso si, en lugar de optar por un consorcio con contabilidad independiente, resultaría más eficiente constituir una sociedad, tomando en cuenta que no existe responsabilidad solidaria tributaria por el solo hecho de ostentar la condición de accionista