Por Luis Miguel Sánchez, Asociado del Área Tributaria de Miranda & Amado.
Hace un par de semanas el Tribunal Constitucional emitió una Sentencia[1] mediante la cual condenaba el cómputo de intereses moratorios en materia tributaria, cuando la Administración Tributaria, el Tribunal Fiscal y/o el Poder Judicial, hubieran excedido el plazo legal para resolver los recursos impugnatorios interpuestos por los contribuyentes.
La única excepción a dicha regla se ampara en la posibilidad de estas entidades de demostrar, bajo criterios objetivos, que la demora recayó en el contribuyente.
Como era de esperarse, la SUNAT ha discrepado públicamente con el precedente del Tribunal Constitucional, llegando a manifestar a través de sus redes sociales que buscará la inmediata nulidad del citado criterio, basándose en que este beneficiará “a empresas que dilatan y mantienen millonarias deudas con el Estado, a través de interminables impugnaciones”.
En este contexto, pasaremos a repasar los alcances de la referida Sentencia y los efectos que podría tener en el corto plazo para los contribuyentes y las deudas tributarias en controversia.
La Sentencia versa sobre una demanda de Amparo, interpuesta por un contribuyente contra la SUNAT, en la cual se solicitó la inaplicación de intereses moratorios durante el plazo en que esta se excedió en resolver.
Al respecto, el Tribunal Constitucional estableció que la demanda era improcedente, toda vez que, la vía en la cual se debe tutelar esta materia es la administrativa y/o judicial; no obstante, el Tribunal Constitucional aprovechó para emitir un precedente vinculante con dos normas, una de carácter sustancial y otra de carácter procesal, para a dilucidar de una vez por todas esta controversia.
La primera regla estableció que, la Administración Tributaria (SUNAT, Municipalidades, SAT, etc.) se encuentra prohibida de aplicar intereses moratorios una vez vencido el plazo legal para resolver el recurso administrativo en cuestión, con prescindencia de la fecha en que haya sido determinada la deuda o se haya interpuesto el recurso.
En adición, esta regla ordenó al Poder Judicial realizar el control difuso sobre el Artículo 33 del Código Tributario, referente al cómputo de intereses moratorios, en los procesos en los que se hayan aplicado estos una vez excedido del plazo legal para resolver, tanto en sede administrativa como en sede judicial.
Excepcionalmente, en ambos supuestos procederá el computo de intereses siempre que, se pueda probar objetivamente que el retaso es producto de la conducta o mala fe del administrado.
Con relación a la regla procesal, el Tribunal Constitucional estableció que los administrados tienen derecho a esperar una respuesta del Tribunal Fiscal cuando este haya excedido el plazo para responder o acogerse al silencio administrativo negativo, para judicializar su controversia, al ser esta la vía idónea y no un proceso de amparo.
Asimismo, para los procesos de amparo en trámite donde se cuestione el inconstitucional cobro de intereses moratorios; y/o, en uno por el retraso en resolver donde se presuma que se realizará un cobro inconstitucional, estos deben ser declarados improcedentes otorgando 30 días hábiles al administrado a fin de que pueda redirigir su pretensión al procedimiento contencioso administrativo, donde se deberá observar la regla sustancial antes indicada.
Como podemos observar, la regla sustantiva busca por un lado que se inaplique el artículo 33 del Código Tributario a futuro (en ejercicio del control difuso), en lo que, como veremos más adelante, en cuanto a intereses moratorios en procesos judiciales; y, por otro lado, que en procedimientos administrativos que se rijan por las normas anteriores que permitían el cobro de intereses, estos se limiten únicamente al plazo legalmente establecido para resolver el recurso impugnatorio.
Por su parte, la regla procesal busca que este tipo de controversias sean resueltas únicamente en sede judicial, mediante el proceso contencioso administrativo, por ser esta la vía idónea para su resolución, estableciendo una disposición transitoria para los procesos que actualmente están en trámite ante el Tribunal Constitucional.
Como hemos podido observar, la regla sustancial establecida por el Tribunal Constitucional es clara y de objetiva realización a fin de condenar la aplicación de intereses moratorios cuando ha vencido el plazo legal para resolver. Al respecto, debemos reconocer que este criterio ya había sido recogido por el legislador en el Código Tributario, a través de diversas modificaciones introducidas al Artículo 33 de dicho cuerpo legal.
Así, terminando el año 2006[2] se dispuso la inaplicación de intereses moratorios vencidos los plazos para resolver las reclamaciones interpuestas ante la Administración Tributaria; siendo que, a mediados del año 2014[3], se incorporó bajo dicha regla a los procedimientos de apelación seguidos frente al Tribunal Fiscal. Finalmente, terminando el año 2016[4] se complementaron las modificaciones al Artículo 33 del Código Tributario, haciéndolas extensivas al plazo que tiene la Administración Tributaria para emitir la resolución de cumplimiento.
En todos los casos mencionados se mantuvo la posibilidad de aplicar los intereses si es que la demora en resolver era atribuible al administrado. Igualmente, la deuda en cuestión siempre sería actualizada por el Índice de Precios al Consumidor[5].
Ahora bien, para entender el precedente establecido por el Tribunal Constitucional es necesario repasar sus considerandos y observar los fundamentos constitucionales que los soportan.
En primer lugar, el Tribunal Constitucional confronta (i) el deber de contribuir que tiene todo administrado, bajo el estado de Derecho, con (ii) el principio constitucional de no confiscatoriedad de los tributos, amparado también en la Constitución.
Lo más relevante de dicho desarrollo es que, si bien el principio de no confiscatoriedad debe analizarse en cada caso en concreto, este siempre se contraviene cuando un tributo excede el límite que razonablemente puede admitirse como justificado en un régimen que garantiza el derecho a la propiedad [privada], como parte del modelo de Constitución económica.
Esto es, desde un sentido “cuantitativo” la imposibilidad de tomar de los administrados un importe irrazonable y desproporcional que afecte su patrimonio. Sin embargo, en un sentido “cualitativo”, el principio de no confiscatoriedad se vulnera cuando hay una ilegítima sustracción de la propiedad privada por vulnerar otros principios tributarios, sin que en estos casos importe el monto de lo sustraído o si es que el administrado se encuentra o no en la capacidad de soportar dicha carga.
Es así como el Tribunal Constitucional establece que se vulnera dicho principio cuando, a través de una ley violatoria a los derechos fundamentales, se exige a un administrado el cobro de cualquier tipo de deuda tributaria. Por lo tanto, si bien el deber de contribuir permite exigirle al administrado el pago razonable de tributos, este entra en conflicto con el principio de no confiscatoriedad, de forma cualitativa, cuando se ampara el cobro de deudas tributarias vulnerando los derechos fundamentales.
Ante dicha conclusión, el Tribunal Constitucional pasa a desarrollar cuáles son estos derechos fundamentales que, en el caso en cuestión, son vulnerados en aplicación de la norma de intereses moratorios, encontrando en primer lugar al derecho fundamental de petición[6].
Sobre el derecho de petición, este recoge la posibilidad de toda persona de formular peticiones, individual o colectivamente, por escrito y ante la autoridad competente, la que está obligada a dar al interesado una respuesta también por escrito dentro del plazo legal, bajo responsabilidad. Agrega que, en materia administrativa, dicho derecho fundamental se vulnera cuando el contribuyente no recibe de parte de la Administración Pública una respuesta fundamentada dentro del plazo legal para hacerlo; con lo cual se observa en los recursos impugnatorios que no son resueltos en los plazos prestablecidos para ello.
Y es que, la negativa en responder por parte del Estado dentro del plazo legal y en materia impugnatoria, no sólo vulnera el derecho de petición en sí, sino que cae en la paradoja de poner al administrado en una peor posición económica por el simple hecho de ejercer dicho derecho. Dicho en otras palabras, el hecho de haber interpuesto un recurso impugnatorio no puede tener como consecuencia directa el afectar la economía del administrado, por la demora del Estado en resolver los recursos.
Finalmente, de forma sorpresiva el Tribunal Constitucional delimita el alcance de su interpretación y establece que, si bien en un caso es posible que se vulnere el derecho fundamental de petición por no resolver dentro del plazo legal, esto no conlleva automáticamente una vulneración al plazo razonable para resolver.
Es así como, si bien el administrado es responsable cuando la demora en resolver de la administración es imputable a su actuar, como consecuencia de la mala fe o conducta temeraria, debidamente probada por la Administración Pública; esta última no es responsable cuando en aplicación de los principios que revisten el debido proceso, el plazo en resolver ha vulnerado el plazo legal pero no el plazo razonable.
A tal efecto, resulta relevante para el Tribunal Constitucional reconocer que el plazo razonable se encuentra consagrado en la Conversión Americana de Derechos Humanos, bajo el artículo 8.1., siendo aplicable tanto en el orden penal, civil, laboral y/o fiscal; asegurando el cumplimiento de las debidas garantías procesales.
En todo caso, es posible sostener que, si bien el Tribunal Constitucional ha cerrado las puertas del proceso de Amparo para tutelar un cobro excesivo de intereses por vulnerar el plazo legal en resolver, este no se ha pronunciado sobre la posibilidad o no de interponer un amparo contra la vulneración del debido proceso, como consecuencia de haber superado el plazo razonable para resolver.
En otras palabras, la distinción que hace el Tribunal Constitucional en su sentencia permite a los contribuyentes que vean afectados sus derechos fundamentales como el acceso a la justicia y el debido proceso, a buscar la tutela jurisdiccional cuando esta vulneración se deba al exceso del plazo razonable para resolver.
Como hemos podido observar, mediante el precedente vinculante del Tribunal Constitucional los intereses en exceso al plazo legal no se aplicarán en las etapas administrativas (reclamación y/o apelación), así como en la etapa judicial, de las controversias tributarias.
Lo novedoso del pronunciamiento del Tribunal Constitucional es que, este incorpora las demoras o exceso en el plazo para resolver del Poder Judicial, yendo de forma directa contra lo dispuesto por el citado Artículo 33 del Código Tributario, el cual establece que durante el proceso contencioso administrativo no se suspende el cómputo de intereses.
Asimismo, la atemporalidad del fallo nos hace concluir que el mismo será aplicable a los procedimientos administrativos y/o judiciales que se encuentren en trámite y puedan versar sobre intereses moratorios originados antes de las modificaciones introducidas al Código Tributario, en el año 2006.
Por ejemplo, el Decreto Legislativo No. 981 otorgaba un plazo de 9 meses a la Administración Tributaria para resolver los procesos de reclamación en trámite, contados a partir de la entrada en vigor de este; lo cual claramente implicaba un cómputo de intereses por un plazo mayor al legalmente establecido, situación que resultaría amparable por el precedente del Tribunal Constitucional.
Igualmente, conforme al precedente vinculante consideramos que queda abierta la posibilidad de solicitar la devolución de los intereses pagados en exceso, siempre y cuando se cumpla con la regla sustancial establecida por el Tribunal Constitucional y este derecho no hubiera prescrito y/o el caso en cuestión no sea cosa juzgada.
La Sentencia del Tribunal Constitucional marca un hito trascendental en la defensa de los derechos fundamentales de los contribuyentes, buscando que estos tengan un adecuado y eficaz acceso a la justicia, sin verse perversamente perjudicados por la demora en resolver imputable al Estado. De esta forma, la defensa del derecho fundamental de petición no podrá ser vulnerado por un interés excesivo cuando haya vencido el plazo legal para resolver, debiendo esto siempre dilucidarse en el proceso contencioso administrativo.
Sin embargo, consideramos que esta Sentencia deja abierta la posibilidad de tutelar, en la vía constitucional, cualquier otra vulneración al debido proceso que pudiera derivar de un exceso en el plazo razonable en resolver, toda vez que esto no impactará en los intereses moratorios aplicables, ahora tutelados en el proceso contencioso administrativo en base al límite del plazo legal.
Finalmente, se reconoce que el Estado puede efectivamente cobrar intereses cuando la demora es objetivamente atribuible al administrado. Si bien esto se debe observar en cada caso en concreto, esperamos que la jurisprudencia que se genere al respecto permita delimitar los elementos que deben considerarse para evidenciar la mala fe o conducta temeraria, en materia procesal, del administrado.
[1] Sentencia 10/2023, recaída sobre el Expediente No. 03525-2021-PA/TC emitida con fecha 7 de febrero de 2023 y publicada en el Diario Oficial El Peruano con fecha 11 de febrero del mismo año.
[2] Conforme a lo dispuesto por el Artículo 6 del Decreto Legislativo No. 981, publicado el 15 de marzo de 2007.
[3] Conforme a la modificación introducida por el Artículo 7 de la Ley No. 30230, publicada el 12 julio 2014
[4] Modificado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo No. 1263, publicado el 10 diciembre 2016.
[5] Regulado por el Decreto Supremo No. 024-2008-EF “Norma que regula el procedimiento de actualización de la deuda tributaria en función del IPC de acuerdo con lo establecido en el Artículo 33 del Código Tributario”.
[6] Contenido en el numeral 20 del artículo 2 de la Constitución política del Perú, el cual establece que toda persona tiene derecho: “20. A formular peticiones, individual o colectivamente, por escrito ante la autoridad competente, la que está obligada a dar al interesado una respuesta también por escrito dentro del plazo legal, bajo responsabilidad”.
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(*) Nota publicada originalmente en el Blog SOS Tax de Enfoque Derecho: https://www.enfoquederecho.com/2023/03/01/el-interes-en-resolver-la-sunat-el-tribunal-constitucional-y-los-intereses-moratorios/
