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El Tribunal Fiscal ratifica el cobro de intereses moratorios y multas aplicables por la modificación de los pagos a cuenta del impuesto a la Renta

Por Talía Díaz, Asociada de Miranda & Amado

El Tribunal Fiscal ha emitido un nuevo criterio de observancia obligatoria en relación al cobro de intereses moratorios y multas por los pagos a cuenta del impuesto a la renta. En efecto, mediante la publicación de la Resolución del Tribunal Fiscal 05359-3-2017 se ha establecido como regla obligatoria lo siguiente: “Corresponde la aplicación de intereses moratorios y sanciones por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, en caso que con posterioridad al vencimiento o determinación de la obligación principal se hubiera modificado la base de cálculo del pago a cuenta o el coeficiente aplicable o el sistema utilizado para su determinación por efecto de la presentación de una declaración jurada rectificatoria o de la determinación efectuada sobre base cierta por la Administración”.

Ello quiere decir que, cuando (a iniciativa del contribuyente o por una fiscalización de la SUNAT) se incremente el importe que se debió pagar por los pagos a cuenta, con posterioridad a la fecha de vencimiento o de determinación de la obligación principal (el impuesto a la renta anual); la omisión incurrida (la diferencia entre el pago a cuenta efectuado inicialmente y el nuevo importe del pago a cuenta) estará sujeta al pago de intereses moratorios y multas. Cabe recordar que el impuesto a la renta se calcula de forma anual, pero se paga de forma mensual. De esta forma, los contribuyentes deben abonar mensualmente los pagos a cuenta que les correspondan y si los importes pagados resultarán menores al impuesto a la renta anual (la obligación principal), éstos deberán abonar un pago final de regularización.

Resulta importante para este análisis, precisar que este criterio aplica a modificaciones de los pagos a cuenta realizadas con posterioridad a la fecha de vencimiento o de determinación de la obligación principal. Ello porque los pagos a cuenta tienen la naturaleza de anticipos, lo que implica que éstos se cancelan contra la obligación principal. Así, después de dicha fecha, estos se extinguen y no procede su cobro aun cuando se hubiera omitido su pago. Esto debido a que, en ese momento, se habría cumplido con cancelar la obligación tributaria principal. No obstante, el Tribunal Fiscal ha ratificado que lo mismo no sucedería con los intereses y multas.

Esta interpretación del Tribunal Fiscal no es nueva. Por el contrario, se ha repetido en su jurisprudencia a lo largo de los años. Esto responde a que para el Tribunal Fiscal, así como para la doctrina mayoritaria, los pagos a cuenta del impuesto a la renta son obligaciones tributarias en sí mismas e independientes del impuesto a la renta anual. De esta forma, al detectarse omisiones en su cálculo como consecuencia de su modificación posterior (por la SUNAT o por el propio contribuyente), éstas generarán las consecuencias tributarias que sancionan el error inicial en la declaración. Es decir, estas omisiones generarán el cobro de los intereses moratorios y las multas aplicables.

Sin embargo, nótese que la relevancia de esta nueva resolución de observancia obligatoria reside en que ésta no es la única interpretación de las normas tributarias que regulan la materia. Por el contrario, la Corte Suprema del Poder Judicial, el 30 de octubre de 2015, publicó la Sentencia de Casación 4392-2013 en la que resolvió de forma contraria un caso similar, sino igual, al visto en la referida resolución 05359-3-2017.

En efecto, en dicha Sentencia –que estableció dos precedentes vinculantes conteniendo reglas para la interpretación de normas en materia tributaria–, la Corte Suprema resolvió que no procedía el cobro de intereses moratorios por las omisiones en los pagos a cuenta del impuesto a la renta generadas, cuando el incremento se produjo por la presentación de una declaración jurada rectificatoria con posterioridad al vencimiento para la determinación de la obligación principal (el impuesto anual). En particular, la Corte Suprema sostuvo que las normas que regulan la aplicación de intereses moratorios a los pagos a cuenta deben interpretarse de forma literal, lo que implica necesariamente que no corresponderá el cobro de intereses moratorios cuando los pagos a cuenta son determinados y pagados correctamente, en función a la información existente antes de la determinación de la obligación principal. Posición que resulta contraria a la jurisprudencia del Tribunal Fiscal.

Así, esta última resolución del Tribunal Fiscal otorga nueva vigencia a su interpretación sobre la aplicación de intereses moratorios y multas a los pagos a cuenta del impuesto a la renta, apartándose de la interpretación del Poder Judicial. La resolución fue publicada el 8 de julio de 2017 y es de aplicación obligatoria por la SUNAT desde el día siguiente a su publicación.